Das Bundesfinanzministerium (BMF) hat sich zur geänderten Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) geäußert, nach der der Ausfall von Gesellschafterdarlehen bei GmbH-Gesellschaftern und Aktionären grundsätzlich nicht mehr steuerlich berücksichtigt wird. Das BMF folgt damit der neuen Rechtsprechung, erkennt aber ebenso wie der BFH aus Gründen des Vertrauensschutzes die vormaligen Grundsätze für eine Übergangszeit an.
Ausfall von Gesellschafterdarlehen
Ausfall von Gesellschafterdarlehen
Ein GmbH-Gesellschafter, der mit mindestens 1% und damit wesentlich beteiligt ist und dessen Beteiligung zu seinem Privatvermögen gehört, erzielt bei der Veräußerung oder Aufgabe seiner GmbH-Beteiligung einen Gewinn oder Verlust, der nach dem Teileinkünfteverfahren zu 60% steuerlich berücksichtigt wird. Hierbei werden zu Gunsten des Gesellschafters auch nachträgliche Anschaffungskosten auf seine Beteiligung berücksichtigt.
Hierzu zählten nach der früheren Rechtsprechung auch der Ausfall von Darlehensforderungen und die Inanspruchnahme aus einer Bürgschaft, die für eine Verbindlichkeit der GmbH bzw. AG übernommen worden war. Diese Rechtsprechung hat der BFH allerdings im Jahr 2017 geändert und erkennt nunmehr nur noch offene und verdeckte Einlagen des GmbH-Gesellschafters als nachträgliche Anschaffungskosten an. Die bisherigen Grundsätze hatten nämlich an das sog. Eigenkapitalersatzrecht angeknüpft, das zivilrechtlich bereits seit dem 01.11.2008 nicht mehr gilt. Allerdings hat der BFH eine Übergangsfrist für solche Darlehensforderungen eingeräumt, die bis zum 27.09.2017 eigenkapitalersetzend geworden sind.
Inhalt des BMF-Schreibens:
Das BMF wendet aus Gründen des Vertrauensschutzes die bisherigen Grundsätze auch weiterhin in allen offenen Fällen an, in denen das Darlehen oder die Bürgschaft des GmbH-Gesellschafters bis einschließlich 27.09.2017 eigenkapitalersetzend geworden ist.
Hinweise: Dem Grunde nach steuerlich absetzbar ist damit der Ausfall eines Darlehens, das bis einschließlich 27.09.2017 als sog. Finanzplandarlehen oder als krisenbestimmt gewährt wurde oder das bis zu diesem Tag trotz Eintritts der Krise stehengelassen wurde. Relevant wird dies in Fällen, in denen das Insolvenzverfahren nach dem 01.11.2008 eröffnet worden ist und damit das bisherige Eigenkapitalersatzrecht nicht mehr gilt. Ist das Insolvenzverfahren hingegen vor dem 01.11.2008 eröffnet worden, gilt zivilrechtlich ohnehin noch das Eigenkapitalersatzrecht, so dass der Darlehensausfall bzw. die Inanspruchnahme aus der Bürgschaft ebenfalls steuerlich absetzbar sein dürfte; das BMF nimmt hierzu allerdings nicht ausdrücklich Stellung.
In allen anderen Fällen ist die steuerliche Absetzbarkeit des Darlehensausfalls oder der Bürgschaftsinanspruchnahme grundsätzlich zu verneinen.
Hinweis: Dies betrifft Fälle, in denen das Darlehen erst nach dem 27.09.2018 gewährt wurde oder die Bürgschaft nach dem 27.09.2018 eingegangen wurde oder in denen ein bis zum 27.09.2018 gewährtes Darlehen oder eine bis zum 27.09.2018 übernommene Bürgschaft nicht bis zum 27.09.2018 eigenkapitalersetzend geworden ist.
Steuerlich wirken sich nunmehr nur noch offene oder verdeckte Einlagen aus. Dies sind Nachschüsse oder Zahlungen in die Kapitalrücklage, Barzuschüsse oder der Verzicht auf eine werthaltige Forderung.
Hinweis: Der Darlehensausfall wird nur dann berücksichtigt, wenn ein Rangrücktritt vereinbart wird, bei dem eine Tilgung aus freiem Vermögen ausgeschlossen wird. Denn dann wird das Darlehen wie Eigenkapital und damit wie eine Einlage behandelt. Die Umgliederung einer freien Gewinnrücklage in eine zweckgebundene Rücklage genügt nicht.
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Karsten Beister
Im Rechnungswesen bin ich schon seit meiner Ausbildung in 1993 tätig. Über die Stationen Steuerfachngestellter und Bilanzbuchhalter habe ich mich in 2000 als Experte für die Büroorganisation selbständig gemacht.